A Reforma Tributária sobre o consumo foi apresentada como um marco de reorganização do sistema tributário brasileiro, com a promessa de maior simplicidade, previsibilidade e redução da litigiosidade histórica.
Nesse contexto, o IVA Dual composto pela Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS), de competência federal, e pelo Imposto sobre Bens e Serviços (IBS), de competência dos Estados e Municípios, foi concebido como o eixo central da modernização da tributação sobre bens e serviços.
Passadas poucas semanas do início da implementação da reforma, contudo, emergiu uma controvérsia relevante relacionada a possibilidade de inclusão do IBS e da CBS na base de cálculo do ICMS, especialmente à medida que os sistemas antigo e novo passam a coexistir.
Para o ano calendário de 2026, definido constitucionalmente como o “ano-teste” da Reforma Tributária, consolidou-se entendimento entre os Estados no sentido de que o IBS e a CBS não integram a base de cálculo do ICMS. Esse posicionamento decorre do fato de que, no período, os valores destacados nos documentos fiscais possuem natureza meramente informativa, inexistindo obrigação legal de seu efetivo recolhimento.
Além disso, em 2026, o destaque do IBS e da CBS não produz impacto financeiro efetivo para o contribuinte, uma vez que as alíquotas possuem caráter experimental e os mecanismos de compensação previstos na Emenda Constitucional nº 132/2023 afastam a geração do ônus real.
Esse entendimento foi formalizado por meio de manifestações administrativas expressas, entre as quais se destacam: a Consulta Tributária nº 32931/2025 e a Consulta Tributária nº 32303/2025, do Estado de São Paulo; o Parecer nº 939/2025, do Espírito Santo; o Correio Eletrônico SEF/DIAT nº 29/2025, de Santa Catarina; o Comunicado SEFAZ nº 2/2025, do Piauí; a Solução de Consulta nº 23/2025, do Distrito Federal; e a Resolução de Consulta nº 39/2025, de Pernambuco, posteriormente esclarecida para confirmar a não inclusão no exercício de 2026.
A controvérsia, entretanto, tende a se intensificar a partir de 2027, quando se inicia a cobrança efetiva do IBS e da CBS, reacendendo o debate sobre a ampliação da base de cálculo do ICMS durante o regime de transição.
Nesse contexto, a Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo, ao responder à Consulta Tributária nº 32931/2025, firmou entendimento no sentido de que a partir do momento em que o IBS e a CBS se tornem exigíveis, devem integrar a base de cálculo do ICMS, com fundamento no conceito tradicional de “valor da operação” previsto no art. 13 da Lei Complementar nº 87/1996.
Esse posicionamento administrativo parte da premissa de que, uma vez exigidos, o IBS e a CBS comporiam o valor da operação tributável pelo ICMS, reproduzindo a mesma lógica que, por décadas, sustentou a inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS. Tal entendimento foi definitivamente afastado pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento do Tema 69, ao reconhecer que o ICMS não integra a base dessas contribuições por não representar receita ou faturamento do contribuinte.
A leitura adotada pela administração fazendária revela-se excessivamente formalista e desconsidera a profunda alteração estrutural promovida pela Reforma Tributária do Consumo. Ao admitir a inclusão do IBS e da CBS na base de cálculo do ICMS cria-se, na prática, uma tributação em cascata disfarçada, incompatível com os princípios da neutralidade, da não cumulatividade plena e da transparência que orientam o novo modelo.
O fato de o artigo 156-A, §1º, IX, da Constituição Federal ter vedado expressamente a inclusão do IBS e da CBS em suas próprias bases de cálculo, bem como na de outros tributos federais, sem mencionar o ICMS, não pode ser interpretado como autorização tácita para a ampliação da base do imposto estadual. Se o legislador constituinte desejasse essa inclusão, poderia tê-lo feito de forma expressa, assim como ocorreu ao prever a inclusão do Imposto Seletivo na base de cálculo do IBS.
Ressalte-se que no início da transição foram ajuizadas ações judiciais com o objetivo de discutir preventivamente a inclusão dos tributos na base de cálculo do ICMS, especialmente à luz da jurisprudência consolidada do Supremo Tribunal Federal. As decisões proferidas até o momento, contudo, em sua maioria, deixaram de enfrentar o mérito de forma definitiva, seja por ausência de interesse processual imediato, seja pela compreensão de que os efeitos econômicos ainda não estariam plenamente configurados.
Nesse cenário, as soluções de consulta e pareceres administrativos acabaram por postergar a definição jurídica da controvérsia, deslocando o debate para o momento em que a cobrança do IBS e da CBS se tornará efetiva, justamente quando os impactos econômicos e operacionais serão mais sensíveis.
A discussão sobre a inclusão do IBS e da CBS na base de cálculo do ICMS durante o regime de transição evidencia que o êxito da Reforma Tributária do Consumo depende não apenas da edição de novas normas, mas de uma efetiva mudança de racionalidade interpretativa.
Diante das incertezas que ainda cercam a aplicação prática do novo sistema, mostra-se prudente que os contribuintes adotem postura preventiva, com análise antecipada dos impactos fiscais e contábeis, bem como a construção de estratégias administrativas e judiciais voltadas à mitigação de riscos.
O escritório permanece à disposição para esclarecer dúvidas, analisar cenários e estruturar medidas destinadas à adequada gestão dos riscos e à defesa dos interesses dos seus clientes.
Pedro Paulo Merscher Machado
Advogado na P&R Advogados Associados
